11 · Contabilidade Pública
Decreto-Lei n.º 192/2015, de 11 de setembro (SNC-AP) · Revoga o POCP e os planos setoriais · Alinha a contabilidade pública portuguesa com as IPSAS
1. Objeto, Âmbito e Transição do POCP
O SNC-AP é o sistema contabilístico único para todas as entidades da Administração Pública portuguesa. Substituiu o POCP (1997) e os quatro planos sectoriais (POCAL, POC-MS, POC-Educação, POCISSSS), criando um sistema harmonizado, comparável e alinhado com os padrões internacionais das IPSAS (International Public Sector Accounting Standards) emitidas pelo IPSASB.
O SNC-AP aplica-se obrigatoriamente a:
| Aspeto | POCP (anterior) | SNC-AP (atual) |
|---|---|---|
| Regime contabilístico | Predominantemente de caixa; contabilidade financeira opcional em muitas entidades | Regime de acréscimo obrigatório para a contabilidade financeira; caixa mantido para a orçamental |
| Normas de referência | Baseado no POC privado, com adaptações públicas limitadas | Baseado nas IPSAS — normas internacionais específicas para o setor público |
| Número de normas | Plano geral + planos sectoriais (4 planos diferentes) | 27 NCP unificadas para toda a AP |
| Consolidação | Inexistente ou rudimentar | Obrigatória para entidades consolidantes (Estado, Regiões, municípios) |
| Património público | Reconhecimento rudimentar dos ativos fixos tangíveis | Reconhecimento e mensuração rigorosos de todos os ativos (NCP 7) |
| Receitas sem contraprestação | Sem norma específica para impostos | NCP 18 — regime específico para reconhecimento de receitas fiscais e transferências |
O SNC-AP entrou em vigor em 1 de janeiro de 2018 para a maioria das entidades públicas. A implementação foi faseada: administração central primeiro, depois regiões autónomas e autarquias locais. A RAM implementou o SNC-AP nos seus serviços em conformidade com as instruções do Governo central e da SRF.
2. Os Três Subsistemas Contabilísticos
O SNC-AP integra três subsistemas contabilísticos complementares que devem coexistir e articular-se. Cada subsistema responde a uma necessidade de informação diferente: execução do orçamento, posição financeira, e eficiência dos serviços.
Regista e controla a execução do orçamento aprovado. Obrigatória para todas as entidades. Baseada no regime de caixa (recebimentos e pagamentos efetivos) e no regime de compromissos (momento em que a obrigação de despesa é assumida). Produz os mapas de execução orçamental da receita e da despesa.
Regista ativos, passivos, rendimentos e gastos em regime de acréscimo (accrual basis) — reconhecimento quando o facto ocorre, independentemente do pagamento. Obrigatória para todas as entidades do SNC-AP. Produz o Balanço, Demonstração dos Resultados, DFC e Notas.
Apura os custos dos serviços, atividades e programas públicos. Facultativa para a maioria das entidades, mas recomendada. Permite medir a eficiência e eficácia dos serviços (custo por unidade de serviço prestado). A AT-RAM pode usá-la para calcular o custo por tipo de inspeção ou por tributo liquidado.
3. Contabilidade Orçamental — Detalhe
| Fase | Momento | Conceito |
|---|---|---|
| Cabimento | Antes de assumir qualquer compromisso | Reserva preventiva de dotação orçamental; verifica se existe disponibilidade orçamental para a despesa |
| Compromisso | Assinatura do contrato ou início da obrigação legal | Momento em que a entidade fica obrigada a pagar (mesmo antes da fatura); é o momento de registo pela LCPA |
| Processamento | Receção da fatura ou liquidação da despesa | Verificação da conformidade da fatura com o compromisso; criação da obrigação de pagamento |
| Autorização de pagamento | Ato interno de autorizar o pagamento | Confirmação da disponibilidade de tesouraria e autorização do competente |
| Pagamento | Saída efetiva de fundos | Registo em caixa; extinção da obrigação; registo definitivo na execução orçamental da despesa |
A Lei n.º 8/2012, de 21 de fevereiro (LCPA), impõe regras rigorosas sobre a assunção de compromissos — obriga a verificar a disponibilidade orçamental antes de cada compromisso (cabimento). O objetivo é eliminar os pagamentos em atraso no setor público. A violação da LCPA constitui infração financeira e responsabilidade dos dirigentes que autorizaram despesas sem cabimento. Na RAM, a LCPA aplica-se a todos os serviços regionais.
| Fase | Conceito |
|---|---|
| Liquidação | Apuramento do montante concreto da receita (ex.: liquidação do imposto a pagar pelo contribuinte pela AT-RAM) |
| Emissão | Emissão da nota de cobrança ou da nota de liquidação ao devedor |
| Cobrança | Recebimento efetivo da receita — registo em caixa; ingresso nos cofres da RAM |
4. Contabilidade Financeira — Demonstrações Obrigatórias
5. As 27 Normas de Contabilidade Pública (NCP)
O SNC-AP inclui 27 Normas de Contabilidade Pública (NCP), baseadas nas IPSAS mas adaptadas ao contexto jurídico e económico nacional. Cada NCP detalha como reconhecer, mensurar e divulgar um tipo específico de transação ou elemento das demonstrações financeiras.
| NCP | Matéria | Relevância para AT-RAM |
|---|---|---|
| NCP 1 | Estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras | Base — define os mapas obrigatórios |
| NCP 2 | Políticas contabilísticas, alterações em estimativas e erros | Obriga à consistência; as correções de erros retroativas têm impacto fiscal |
| NCP 3 | Demonstrações de fluxos de caixa | Articulação caixa/acréscimo |
| NCP 4 | Efeitos de alterações em taxas de câmbio | Relevante para entidades com operações em moeda estrangeira |
| NCP 5 | Custos de empréstimos obtidos | Capitalização de juros em ativos — relevante para inspeção a entidades públicas |
| NCP 6 | Propriedades de investimento | Imóveis da RAM/AT-RAM detidos para valorização |
| NCP 7 | Ativos fixos tangíveis | Muito relevante — reconhecimento e depreciação do património público |
| NCP 8 | Ativos intangíveis | Software, licenças, bases de dados da AT-RAM |
| NCP 9 | Locações | Contratos de arrendamento de instalações públicas |
| NCP 10 | Inventários | Material de escritório, consumíveis, stocks de serviços |
| NCP 11 | Contratos de construção | Obras públicas regionais |
| NCP 12 | Imparidade de ativos geradores de fluxos de caixa | Ativos de entidades públicas com caráter comercial |
| NCP 13 | Imparidade de ativos não geradores de fluxos de caixa | A maioria dos ativos públicos (estradas, edifícios, equipamentos) |
| NCP 14 | Acontecimentos após a data de relato | Eventos significativos entre o fim do exercício e a emissão das contas |
| NCP 15 | Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes | Muito relevante — provisões para dívidas fiscais incobráveis e litígios tributários |
| NCP 16 | Instrumentos financeiros | Dívida pública regional, aplicações financeiras, derivados |
| NCP 17 | Rédito de transações com contraprestação | Taxas e tarifas de serviços públicos com contrapartida direta |
| NCP 18 | Rédito de transações sem contraprestação (impostos e transferências) | Essencial — reconhecimento das receitas fiscais cobradas pela AT-RAM |
| NCP 19 | Benefícios dos empregados | Pensões dos trabalhadores públicos, encargos com pessoal da AT-RAM |
| NCP 20 | Divulgações de partes relacionadas | Relações entre serviços da ARAM e entidades relacionadas |
| NCP 21 | Demonstrações financeiras separadas | Contas de cada organismo individualmente |
| NCP 22 | Demonstrações financeiras consolidadas | Conta consolidada da RAM |
| NCP 23 | Investimentos em associadas e empreendimentos conjuntos | Participações da RAM em empresas regionais |
| NCP 24 | Agricultura | Ativos biológicos (ex.: florestas regionais) |
| NCP 25 | Relato por segmentos | Informação financeira por área de atividade ou geográfica |
| NCP 26 | Informação financeira intercalar | Relatórios trimestrais de execução orçamental |
| NCP 27 | Redução de capital da entidade | Dissolução ou liquidação de entidades públicas |
6. NCPs Mais Relevantes para a Fiscalidade
Esta é a norma mais diretamente relevante para a AT-RAM: regula o reconhecimento contabilístico das receitas fiscais (impostos) e das transferências recebidas — transações sem contraprestação direta.
Uma inspeção tributária que conclua que há imposto adicional a liquidar gera um aumento de receita fiscal que deve ser contabilizado pela AT-RAM ao abrigo da NCP 18. O relatório de inspeção é o suporte documental da liquidação adicional e consequente reconhecimento de receita.
Regula o reconhecimento, mensuração e depreciação dos ativos fixos tangíveis das entidades públicas (edifícios, equipamentos, viaturas, infraestruturas). Muito relevante para a inspeção a entidades públicas.
Esta norma é fundamental para compreender como as entidades públicas tratam as dívidas fiscais incertas e os litígios tributários.
Regula os encargos com o pessoal das entidades públicas, incluindo as responsabilidades com pensões dos trabalhadores da função pública. Muito relevante para organismos públicos de grande dimensão como a AT-RAM e os serviços regionais.
7. Princípios Contabilísticos Fundamentais do SNC-AP
| Princípio | Conteúdo | Aplicação na AT-RAM |
|---|---|---|
| Continuidade | Presunção de que a entidade continuará a funcionar no futuro previsível | A AT-RAM reconhece ativos e passivos pressupondo a continuidade da sua atividade fiscal |
| Regime de acréscimo | Reconhecimento de rendimentos e gastos quando ocorrem, não quando há fluxo financeiro | Receitas fiscais liquidadas mas não cobradas são registadas como crédito; gastos com pessoal são reconhecidos no mês a que respeitam |
| Consistência | Políticas contabilísticas aplicadas de forma uniforme entre períodos | A AT-RAM não pode mudar o método de depreciação ou de reconhecimento de receita sem justificação e divulgação adequada |
| Materialidade | Omissões relevantes afetam a imagem fiel das contas | Receitas fiscais não reconhecidas de montante relevante tornam as contas não fidedignas |
| Substância sobre forma | Registo conforme a substância económica, não apenas a forma jurídica | Um contrato de leasing operacional com características de locação financeira deve ser tratado como tal independentemente da sua designação contratual |
| Prudência | Não sobrestimar ativos/rendimentos nem subestimar passivos/gastos | Imparidade para dívidas fiscais incobráveis; provisões para litígios tributários pendentes |
| Comparabilidade | As contas devem ser comparáveis entre períodos e entre entidades | Permite comparar a execução orçamental e as contas da AT-RAM entre anos; relevante para análise de tendências de cobrança fiscal |
8. Regime de Consolidação
O SNC-AP introduziu a obrigação de elaborar demonstrações financeiras consolidadas para as entidades consolidantes, o que é novidade face ao POCP. A Região Autónoma da Madeira, como entidade pública de maior dimensão, é uma entidade consolidante.
A RAM, como unidade consolidante regional, deve elaborar uma conta consolidada que integre todos os serviços e organismos da ARAM que estejam sob controlo do Governo Regional. O perímetro de consolidação inclui:
9. Prestação de Contas e Fiscalização
A Conta da Região é submetida anualmente ao TC para julgamento. O TC verifica se as contas são regulares, se a execução orçamental foi legal e se os ativos e passivos são corretamente representados. O TC pode:
A IRF, ao abrigo do DRR 14/2024/M, audita os serviços regionais incluindo a AT-RAM. A IRF complementa a fiscalização do TC com uma perspetiva mais operacional e contínua. Pode emitir relatórios de auditoria que identifiquem irregularidades contabilísticas e financeiras e recomendar medidas corretivas ao Secretário Regional.
10. SNC-AP vs. SNC (NCRF) — Diferenças Fiscalmente Relevantes
O SNC-AP aplica-se às entidades públicas. O SNC com NCRF (Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro) aplica-se às empresas privadas. Quando o inspetor tributário inspeciona entidades que aplicam o SNC-AP (entidades públicas com obrigações fiscais, como empresas públicas) deve estar ciente das diferenças entre os dois sistemas.
| Aspeto | SNC-AP (entidades públicas) | SNC / NCRF (entidades privadas) | Implicação fiscal |
|---|---|---|---|
| Normas de referência | IPSAS (setor público) | IAS/IFRS adaptadas (setor privado) | Diferenças nas políticas contabilísticas aceites — o inspetor verifica qual o regime aplicável antes de comparar com as declarações fiscais |
| Receitas sem contraprestação | NCP 18 — regime próprio | Sem norma equivalente (empresas têm sempre contraprestação) | Transferências e subsídios recebidos por entidades públicas têm tratamento contabilístico diferente — impacto na base fiscal de IRC das entidades públicas reclassificadas |
| Ativos de infraestrutura | Reconhecimento específico sob NCP 7 | NCRF 7 (activos fixos tangíveis privados) | As depreciações dos ativos públicos podem diferir das taxas fiscalmente admissíveis — gera diferenças temporárias entre a contabilidade e a fiscal |
| Património líquido / Capital próprio | Designado "património líquido"; inclui excedentes e reservas | Capital social, reservas, resultados transitados | Estrutura diferente — o inspetor deve adaptar a análise patrimonial ao sistema contabilístico da entidade |
| Regime de caixa (orçamental) | Coexiste com o regime de acréscimo | Apenas regime de acréscimo | A entidade pública tem dois registos — orçamental (caixa) e financeiro (acréscimo). O inspetor analisa ambos para detetar discrepâncias |
| Benefícios pós-emprego | NCP 19 — inclui CGA e regimes especiais | NCRF 28 — regime privado | Os encargos com pensões nas entidades públicas seguem NCP 19; numa inspeção a empresa pública, é necessário verificar qual o regime aplicável |
11. Síntese — SNC-AP e o Inspetor Tributário da AT-RAM
| Matéria SNC-AP | Relevância prática para o inspetor tributário |
|---|---|
| NCP 18 — Receitas fiscais | A AT-RAM usa esta norma na sua própria contabilidade; o inspetor deve conhecê-la para compreender como as liquidações adicionais são registadas internamente |
| NCP 15 — Provisões | Ao inspecionar entidades públicas com litígios fiscais pendentes, o inspetor verifica se a entidade constituiu provisões adequadas; a omissão de provisão obrigatória é irregularidade contabilística |
| NCP 7 — Ativos fixos tangíveis | As depreciações do SNC-AP podem diferir das fiscalmente aceites; o inspetor identifica estas diferenças e trata-as como correções à matéria coletável nas inspeções a entidades públicas tributáveis |
| LCPA | A violação da LCPA por uma entidade pública pode gerar obrigações de reposição com implicações tributárias; o inspetor pode encontrá-las em inspeções a entidades públicas empresariais |
| Contabilidade orçamental | A análise da execução orçamental de uma entidade pública inspecionada pode revelar despesas não autorizadas ou receitas não declaradas |
| Conta da Região | A Conta da Região inclui os dados de receitas fiscais cobradas pela AT-RAM — é o documento público que mostra o desempenho global da AT-RAM na cobrança de receitas |
| SNC-AP vs. NCRF | Ao inspecionar uma empresa pública (ex.: empresa municipal de transportes, empresa regional de águas), o inspetor deve verificar qual o sistema aplicável e adaptar a análise contabilística em conformidade |
| Consolidação | Uma entidade pública consolidada pode ter operações financeiras com outras entidades do grupo que, na análise fiscal, sejam preços de transferência ou transferências artificiais de resultados |